1. Afin d’aider certaines entreprises ou particuliers à calculer leur base imposable avec certitude ou à valider la légalité fiscale d’opérations projetées, les administrations fiscales de nombreux pays ont mis en place des procédures en vue d’obtenir des « décisions anticipées », aussi appelées rulings fiscaux.

Ces rulings permettent notamment de donner aux contribuables la certitude du taux applicable à certains revenus, voire d’éviter la requalification de certaines opérations par l’administration et ainsi des amendes éventuelles.

Ces rescrits offrent donc une sécurité juridique en particulier aux contribuables qui souhaitent entreprendre des opérations économiques de grande ampleur. Toutefois, ces rulings ne sont pas exempts de critiques ou de failles.

2. La présente contribution commente un arrêt du 24 septembre 2019 du Tribunal de l’Union européenne, qui montre quelques limites de ces rulings (T 755/15 et T-759/15 : Luxembourg c. Commission et Fiat Chrysler c. Commission).

Cet arrêt pointe en particulier la possibilité que les États ont d’attirer certaines entreprises en leur offrant des aides, par le biais de taux d’imposition réduits.

3. Ce genre de pratique est interdite au regard de l’article 107 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne. En effet, ces aides portent atteinte à la concurrence au sein de l’Union européenne puisque certains États peuvent ainsi devenir plus attractifs aux yeux de certaines entreprises.

L’arrêt commenté, dans ces deux affaires, concernent le Luxembourg. De (nombreuses !) autres affaires similaires ont toutefois été tranchées récemment par la Cour de Justice ou le Tribunal de l’Union européenne [voy. les arrêts Irlande c. Commission (T-778/16), Apple Sales International and Apple Operations Europe c. Commission (T-892/16) et Commission c. Irlande (C-678/17)], avec des résultats parfois divergents [voy. Pays-Bas c. Commission (T-760-15 et T 636/16) et Verschuur c. Commission (T-877/16).

Notons que la Belgique est aussi dans le collimateur de la Commission européenne, et, si sa pratique a été acceptée en première instance, la Commission a introduit un appel (aff. T 131/16 et T 263/16).

4. Dans les deux affaires qui nous intéressent, jugées dans le même arrêt du 24 septembre 2019, la Commission européenne a décidé de remettre en cause en 2015 un ruling luxembourgeois de 2012 car celui-ci mettait en place des aides d’États, ce qui a forcé l’entreprise Chrysler à rembourser les aides reçues.

Par ce ruling de 2012, le Luxembourg admettait l’utilisation de certaines méthodes de valorisation des transferts d’actifs entre sociétés du groupe Fiat Chrysler.

Cette firme automobile avait en effet prêté de l’argent aux autres sociétés du même groupe et demandait des taux d’intérêts assez faibles. Or, s’agissant de sociétés liées car appartenant au même groupe, le droit fiscal opère des corrections pour s’assurer que les sociétés ne cherchent pas à déplacer tout ou partie de leur base imposable de juridictions à taux d’imposition élevé vers des juridictions où le taux serait moins élevé.

Ces mécanismes corrigent (sur un plan fiscal) les prix facturés entre deux sociétés qui appartiennent à un même groupement : il s’agit des prix de transfert. Ils visent à ce que les prix (ou taux d’intérêts) pratiqués respectent le principe de « pleine concurrence », c’est-à-dire le prix (ou taux d’intérêts) qui s’appliquerait si les deux sociétés n’avaient pas été liées entre elles. Le Luxembourg applique en principe à cet égard les méthodes d’évaluation du principe de pleine concurrence qui sont reconnus par l’OCDE (Organisation de coopération et de développement économique).

5. Dans sa décision de 2015, la Commission demande l’annulation des aides d’État établies par le Luxembourg, considérant que ce dernier accepte une application trop large du principe de pleine concurrence dans son ruling de 2012.

Au regard du droit européen, une aide d’État requiert la réunion de plusieurs conditions :
– Primo, il doit s’agir d’une intervention de l’État ou effectuée au moyen de ressources de l’État. En l’espèce, la Commission retient que le ruling affecte les recettes fiscales de l’État luxembourgeois. La première condition est donc bien remplie.
– Deuxio, l’intervention de l’État doit affecter les échanges entre les États membres de l’Union européenne. La Commission considère que, Fiat Chrysler étant une société transnationale, le marché européen pourrait être affecté par l’intervention d’un État dans la base imposable.
– Tertio, l’intervention doit accorder un avantage sélectif au bénéficiaire. La Commission retient à cet égard plusieurs éléments. Tout d’abord, le ruling de 2012 avait entraîné une réduction de l’impôt dû par Fiat Chrysler au Luxembourg en s’écartant de l’impôt qu’elle aurait dû payer en vertu du système ordinaire de l’impôt sur les sociétés. En outre, le Luxembourg avait admis de façon forfaitaire une rémunération des investissements dix fois plus faibles que les investissements effectivement réalisés par Fiat Chrysler. En outre, la rémunération de ces investissements se faisait à un taux d’intérêts nettement inférieurs au taux normal du marché.
– Quarto, l’intervention de l’État doit (menacer de) fausser la concurrence. La Commission considère ici que la position financière de Fiat Chrysler est améliorée et qu’il existe donc un risque de fausser le jeu normal de la concurrence.

6. À la suite de cette décision de la Commission européenne, le Luxembourg et Fiat Chrysler introduisent un recours contre la Commission devant le Tribunal de l’Union européenne.

Ils avancent deux arguments principaux.

D’une part, la décision de la Commission procéderait à une harmonisation fiscale déguisée, c’est-à-dire à imposer des conduites à adopter en matière fiscale alors que cela ne rentre pas dans son champ de compétence. Le Tribunal considère qu’il n’y a pas d’harmonisation déguisée : il s’agit simplement de l’application normale des règles en matière d’aides d’État. La Commission n’impose pas une conduite à adopter en définissant ce qui devrait être « normal » au niveau européen, mais prend le cadre de référence du droit luxembourgeois pour établir si un avantage est octroyé à Fiat Chrysler par rapport à ce cadre.

D’autre part, le Luxembourg et Fiat Chrysler considèrent qu’il n’y a pas d’avantage et que celui-ci n’est pas sélectif. Ils mettent en particulier en avant que la Commission appliquerait un standard différent du standard international mis en place et reconnu par l’OCDE en ce qui concerne les prix de transfert. En effet, les méthodes de valorisation de l’OCDE laisseraient une marge d’appréciation pour assurer la flexibilité du système. Selon le Luxembourg et Fiat Chrysler, la Commission rejetterait cette marge d’appréciation et imposerait un standard strict différent. Toutefois, le Tribunal estime que la flexibilité utilisée par le Luxembourg dépasse en réalité la flexibilité autorisée par l’OCDE et la Commission n’impose alors que l’application des standards reconnus.

7. Le Luxembourg et Fiat Chrysler sont ainsi condamnés à la restitution des aides trop perçues, bien qu’ils aient plaidé qu’une telle restitution porterait atteinte à leur sécurité juridique.

Cette condamnation est d’autant plus importante que l’OCDE a mis à jour en 2017 ses règles (générales) en matière de prix de transfert et va publier dans les semaines à venir les règles applicables aux prix de transferts dans le cadre de transactions financières, tels les prêts intragroupes opérés par Fiat Chrysler.

La condamnation rappelle donc aux États membres de l’Union européenne d’appliquer ces standards et le Luxembourg se verra contraint de procéder à une mise à jour de sa législation pour se mettre en conformité.

La Belgique devrait également, dans les semaines qui suivent la publication des nouveaux standards OCDE, adopter une circulaire administrative pour correctement valoriser et taxer les revenus des entreprises transnationales établies en Belgique.